Princípios do art. 145, §§ 3.º e 4.º (EC 132): inovação ou explicitação, força normativa, conteúdo de cada um e o dever de atenuar a regressividade

Posições

Camada 1 — Entendimento dominante: o que as obras declaram

Sem rótulo. A única declaração sobre o estado da doutrina diz que ela está indefinida e pouco desenvolvida. As contagens abaixo usam denominadores pequenos (de 3 a 5 obras) e não bastam para o rótulo da D214.

Camada 2 — Posições, autor por autor (pioneiros primeiro)

Pioneiros e clássicos

• Adam Smith, Wealth of Nations (1776; fo:E97-SMITH-WEALTH-OF-NATIONS-1776).
• (c) na segunda máxima, a certeza: "The time of payment, the manner of payment, the quantity to be paid, ought all to be clear and plain to the contributor, and to every other person" (WN V.ii.b) [ev-06] (trad. do Atlas: “O tempo do pagamento, o modo do pagamento, a quantia a pagar, tudo deve ser claro e simples para o contribuinte e para qualquer outra pessoa”).

• Contexto: a máxima fala de certeza contra o arbítrio do coletor; a ligação com a transparência e a simplicidade do § 3.º é leitura do Atlas. As máximas 3 e 4 estão no pm:5-9.

• Edwin R. A. Seligman, Progressive Taxation in Theory and Practice (1894; fo:E39-SELIGMAN-PROGRESSIVE-TAXATION-1908).

• (d) relata a teoria compensatória: "When indirect taxes exist, they often, it is said, act regressively and hit the poor harder than the rich" (p. 146) [ev-07] (trad. do Atlas: “Quando existem impostos indiretos, eles muitas vezes, diz-se, atuam de modo regressivo e atingem mais os pobres do que os ricos”), e o imposto direto progressivo serviria de reparação; e a avalia: "This contention is undoubtedly of some force" (p. 146) [ev-07] (trad. do Atlas: “Essa alegação tem indubitavelmente alguma força”) para justificar na prática um imposto progressivo, sem sustentar a progressividade em geral (p. 147) [ev-07].
• Contexto: Seligman trata da compensação entre tributos; o § 4.º manda atenuar a regressividade nas próprias alterações da legislação [ev-02]. O paralelo é leitura do Atlas.

Doutrina anterior à EC 132

• Ricardo Lobo Torres, Curso de direito financeiro e tributário, 18.ª ed., Renovar, 2011 (fo:B29).

• (a) "A transparência fiscal é um princípio constitucional implícito" (cap. V, item 40, p. 125) [ev-08]. O desenvolvimento da frase (clareza, abertura e simplicidade) está no pm:5-9.

• Humberto Ávila, Segurança jurídica, Malheiros, 2011 (fo:E09-AVILA-SEGURANCA).

• (a)(c) antes da emenda, a transparência já se deduzia do princípio democrático: "O princípio democrático, desse modo, funda a exigência de transparência informativa, a qual contribui para a realização do ideal de cognoscibilidade da atuação estatal, inclusive por meio da transparência financeira" (p. 215) [ev-09].

• (c) sobre a simplificação, a "automedicação" por normas de simplificação, pela sua própria complexidade, "termina por agravar o mal" (p. 56) [ev-10].

• Klaus Tipke, Moral tributária do Estado e dos contribuintes, trad. 2012 (fo:E05-TIPKE-MORAL-PT).

• (c) registra que, nas democracias parlamentares do Ocidente, "tax simplification é reivindicada em toda parte" (pp. 76–77) [ev-11].

• José Casalta Nabais, O dever fundamental de pagar impostos, Almedina, 2009 (fo:E01-NABAIS-DEVER-2009).

• (c) diante de um direito fiscal "que se aproxima do caos e cuja tão propalada simplificação não passa de uma utopia" (p. 356) [ev-12], a exigência de determinabilidade deve ser compatibilizada com a praticabilidade [ev-12].
• Contexto: Tipke e Nabais escrevem sobre a Alemanha e Portugal; entram como contexto da pergunta (c), sem contar.

Doutrina posterior à EC 132

• Hugo de Brito Machado Segundo, “Princípio da cooperação tributária e o esquecido art. 212 do CTN”, Revista da PGFN, ed. 14, 2025 (obra só-Doctus; página lida no PDF de origem).
• (a) "Sem entrar na discussão sobre eventual ineditismo ou sobre a pré-existência implícita desses princípios (sendo essa última hipótese, a meu ver, a correta)" (p. 33) [ev-13].
• (b) a explicitação "enfraquece (ainda mais) a legitimidade de atos que contrariem os objetivos por eles proclamados" (p. 33) [ev-13]: "Passa-se a exigir, ao menos, fundamentação mais robusta para justificar condutas que não promovam simplicidade, transparência, justiça, cooperação ou proteção ambiental" (p. 33) [ev-13]. Mas adverte: "Espera-se que o princípio não se resuma a mais um quadro pendurado na parede, admirado por sua forma, mas ignorado quanto à sua função, que passa a ser meramente simbólica" (p. 43) [ev-16].
• (c) cooperação: o fim comum "não é, simplesmente, o pagamento do tributo, mas o respeito à legislação tributária" (p. 35) [ev-14], e devem concorrer para ele "o contribuinte — mas também, e de modo relevante, a Fazenda Pública" (p. 35) [ev-14], inclusive as Fazendas entre si, na competência compartilhada do IBS [ev-14]. Simplicidade e transparência: "embora implícito no princípio da legalidade, o dever de clareza, cognoscibilidade e compreensibilidade das leis tributárias encontra-se desdobrado, ou explicitado, nos princípios da simplicidade e da transparência" (p. 41) [ev-15].

• Contexto: o autor lembra que a positivação da progressividade do imposto de renda foi seguida da redução do número de alíquotas (p. 43) [ev-16], exemplo de princípio expresso sem efeito; a consequência prática que propõe é afastar a multa quando o erro do contribuinte decorre da falta de consolidação anual exigida pelo CTN, art. 212 [ev-15].

• Sergio André Rocha, “Reforma tributária e pontos de partida do sistema tributário nacional”, Revista da PGFN, ed. 14, 2025 (obra só-Doctus; página lida no PDF de origem).

• (a) identifica três leituras da EC 132 (continuidade, ruptura, leitura do novo pelo velho) e adere à primeira: "Tenho sustentado, de forma convicta, a primeira interpretação" (p. 53) [ev-18]; "não nos parece possível dizer que essas são inovações da EC 132 que já não estivessem previstas no texto constitucional anterior" (p. 53) [ev-18]; os valores "que eram inferidos da Constituição pela via da interpretação agora estão previstos de forma escancarada" (p. 53) [ev-18].
• (b) "Os princípios incluídos no texto constitucional pautam a interpretação de todo Sistema Tributário Nacional e já estão em pleno vigor" (p. 55) [ev-19].
• (c)(d) a emenda buscou "tornar a distribuição da carga tributária mais justa, no sentido de redução da regressividade e das desigualdades, e de aumento da progressividade" (p. 53, autocitação) [ev-18].

• Contexto: Rocha relata a leitura de Arthur Maria Ferreira Neto, para quem haveria "uma virada de paradigmas, com alcance ainda indefinido, na EC 132, a qual teria atribuído, de forma inédita e inaugural, relevância a novos valores e princípios" (p. 54) [ev-19]. É relato de Rocha; o Atlas não conferiu a obra de Ferreira Neto e não o conta.

• Fernando Scaff e Lise Tupiassu, “Objetivos do desenvolvimento sustentável e tributação na Constituição brasileira”, Revista da PGFN, ed. 14, 2025 (obra só-Doctus; página lida no PDF de origem).

• (a) meio ambiente: "Apenas em 2023" [ev-20], com a EC 132, "é que a preocupação ambiental adentrou no sistema tributário constitucional" (p. 23) [ev-20]; e o princípio do § 3.º é "uma inovação benfazeja" (p. 24) [ev-21].
• (b) o § 3.º não usa a cláusula do art. 43, § 4.º: "Aqui não se usou a expressão “sempre que possível”, aplicando-se o princípio em sua plenitude para todos os entes federados, seja na imposição tributária, seja nas renúncias fiscais" (p. 24) [ev-21].
• (c) "Simplicidade é um desiderato que sempre deve ser perseguido" (p. 24) [ev-21]; "Transparência é sempre bem-vinda, pois permite que se veja com maior clareza o que está sendo cobrado, bem como no que está sendo utilizado o recurso arrecadado" (p. 24) [ev-21]; a justiça tributária fica em aberto: "A justiça tributária deve ser analisada sob o prisma individual ou geral?" (p. 24) [ev-21].
• (d) o preceito da justiça tributária "deve ser lido em conjunto com o §4º do mesmo Art. 145" (p. 24) [ev-21], e lembram que os efeitos regressivos são usuais na tributação do consumo [ev-21].

• Contexto: os autores dizem que a defesa do meio ambiente já existia como princípio da ordem econômica e atribuem à EC 132 o acréscimo do tratamento diferenciado conforme o impacto ambiental (p. 23) [ev-20]. Leitura do Atlas: a captura do art. 170, VI, marca essa redação como dada pela EC 42/2003 [ev-05]; a atribuição à EC 132 é dos autores e não confere com a captura.

• Daniel Moreti, “A paridade na composição dos órgãos de julgamento do contencioso administrativo do IBS”, em Santi et al. (coords.), Nossa reforma tributária, FGV Direito SP, 2024 (fo:B-FGV-NOSSA-REFORMA-2024).

• (a) fala "Dentre os “novos” princípios constitucionais" (p. 90) [ev-22], com as aspas no original, sem desenvolver.

• (b)(c) da cooperação entre fisco e contribuinte extrai uma exigência institucional: a paridade "como característica estrutural do órgão de contencioso administrativo do IBS como decorrência do princípio da cooperação entre fisco e contribuintes" (p. 94) [ev-23].

• Thais Ribeiro Bernardes Casado, “Análise sobre o PLP 68/2024: a necessidade de aplicação do princípio da simplicidade às obrigações acessórias tributárias do IBS e da CBS”, em Nossa reforma tributária (fo:B-FGV-NOSSA-REFORMA-2024).

• (b)(c) mede o projeto de lei complementar pelos princípios: nele "é resguardado o Princípio da Cooperação, uma vez que prevê em seu texto a necessidade de troca de informações entre os entes federativos" (p. 100) [ev-24], mas "não fica tão clara a aplicação do princípio da simplicidade" (p. 100) [ev-24] às obrigações acessórias.

• Diogo Corrêa Stepple Hiluey, “A necessidade de representatividade dos contribuintes na uniformização do contencioso do IBS e da CBS”, em Nossa reforma tributária (fo:B-FGV-NOSSA-REFORMA-2024).

• (a)(b) a EC 132 introduziu "de forma explícita, os princípios da simplicidade, da transparência, da justiça tributária e da cooperação" (p. 78) [ev-25], que "buscam transformar um sistema que, atualmente, possui regras demasiadamente complexas, múltiplas e incongruentes" (p. 78) [ev-25].
• Contexto: "de forma explícita" não diz se antes os princípios eram implícitos; o autor fica fora do denominador de (a).

Relatados, sem contar

• Arthur Maria Ferreira Neto, pela leitura que Rocha lhe atribui (ruptura de paradigma) [ev-19]: segunda mão.
• Gilardeau (1849), transcrito por Seligman na nota 40 [ev-07]: segunda mão.

Quadro das respostas

Contagens (critério: só obras com passagem que responde à pergunta; pioneiros e autores estrangeiros como contexto, sem contar).

• (a), entre 5 obras: explicitação do que já estava na Constituição, 4 (Machado Segundo e Rocha, para o conjunto; Lobo Torres e Ávila, só para a transparência); inovação, 1 (Scaff e Tupiassu, só para a defesa do meio ambiente). Fora: Moreti e Hiluey (não respondem), Casado (não trata); Ferreira Neto (relatado). Leitura do Atlas: as respostas cobrem objetos diferentes (o conjunto dos princípios, a transparência, o meio ambiente); a maioria de 4 em 5 não se converte em rótulo.
• (b), entre 5 obras posteriores à emenda: 5 atribuem aos princípios efeito normativo atual (Machado Segundo, Rocha, Scaff e Tupiassu, Moreti, Casado); nenhuma os trata como mero programa. A diferença é de intensidade: plenitude (Scaff e Tupiassu) [ev-21], exigência de fundamentação mais robusta com risco de efeito simbólico (Machado Segundo) [ev-13, ev-16], parâmetro para a lei complementar (Moreti, Casado) [ev-23, ev-24].
• (c), cooperação, entre 3 obras: as 3 incluem deveres do fisco ou entre os fiscos, e não só do contribuinte (Machado Segundo, Moreti, Casado). Transparência, entre 3 obras: 2 a estendem à atuação e ao uso dos recursos (Ávila, Scaff e Tupiassu) e 1 a lê como cognoscibilidade das leis, junto com a simplicidade (Machado Segundo); as leituras não se excluem. Simplicidade: leis (Machado Segundo), obrigações acessórias (Casado), objetivo permanente (Scaff e Tupiassu); a crítica à viabilidade da simplificação (Ávila; e, como contexto estrangeiro, Nabais) é anterior à emenda. Justiça tributária: pergunta posta em aberto por Scaff e Tupiassu [ev-21]; redução da regressividade em Rocha [ev-18].
• (d), 2 obras posteriores à emenda (Rocha, Scaff e Tupiassu) ligam o § 4.º à justiça tributária e à redução da regressividade; nenhuma das obras lidas diz como se afere a atenuação em cada alteração da lei.

Camada 3 — O que a jurisprudência considera

Nenhuma fj: ou rj: trata dos §§ 3.º e 4.º do art. 145. Nas passagens lidas, nenhum autor cita julgado sobre eles; os bancos de jurisprudência não foram consultados nesta rodada, e isso não é afirmação de que não haja julgado.

Pressupostos, conceitos e consequências

Jurisprudência pertinente

Escala da D214. Não há fj: nem julgado levantado sobre os §§ 3.º e 4.º do art. 145. Nenhum julgado sai como vigente.

Conclusão fundamentada ou questão aberta

• (a) Questão aberta, declarada indefinida. Quatro de cinco obras veem explicitação [ev-08, ev-09, ev-13, ev-18]; uma vê inovação quanto ao meio ambiente [ev-20]; Rocha registra a leitura contrária de Ferreira Neto [ev-19] e declara a doutrina indefinida [ev-19]. Leitura do Atlas: a divergência mais nítida está na defesa do meio ambiente, que Rocha tem por sempre presente na Constituição [ev-18] e Scaff e Tupiassu por nova no sistema tributário constitucional [ev-20].
• (b) Convergência nas obras lidas. Nenhuma obra posterior à emenda nega efeito normativo aos princípios; a divergência é de intensidade e de consequência concreta [ev-13, ev-19, ev-21, ev-23, ev-24].
• (c) Conteúdos em construção. Cooperação com deveres do fisco (3 de 3); transparência do ônus e do uso (leituras que se somam); simplicidade entre a clareza das leis, as obrigações acessórias e a dúvida sobre a viabilidade; justiça tributária em aberto.
• (d) Pouco desenvolvido. Duas obras ligam o § 4.º à justiça e à regressividade [ev-18, ev-21]; nenhuma fixa critério de aferição.
• Limites. A doutrina posterior à emenda lida aqui é de artigos (Revista da PGFN, 2025; Nossa reforma tributária, 2024); os três artigos da Revista da PGFN não têm fichário e foram lidos no PDF de origem do registro do Doctus, conferidos à mão. A metade da página de Tipke não foi determinada. O pm:5-9 cobre a doutrina anterior à emenda.

Onde a questão reaparece

• T01 — Simplicidade e obrigações acessórias do IBS e da CBS [ev-24]. Remissão: fd:constituicao-1988/art-145/par-3; vb:simplicidade-tributaria.
• T02 — Cooperação no processo administrativo tributário e paridade no contencioso do IBS [ev-03, ev-23]. Remissão: fd:lcp-227-2026/art-55; vb:cooperacao-tributaria; C2.
• T03 — Transparência do ônus no documento fiscal e da aplicação dos recursos [ev-21]. Remissão: pm:5-9; vb:transparencia-tributaria.
• T04 — Defesa do meio ambiente: Imposto Seletivo, incentivos regionais com sustentabilidade e renúncias [ev-04, ev-21]. Remissão: pm:5-9; vb:defesa-do-meio-ambiente-na-tributacao.
• T05 — Atenuação da regressividade e devolução a pessoas físicas [ev-02]. Remissão: fd:constituicao-1988/art-145/par-4; vb:atenuacao-da-regressividade; pm:5-9.
• T06 — Justiça tributária e capacidade contributiva. Remissão: pm:5-4; vb:justica-tributaria.