Função da lei complementar tributária: duas ou três funções no art. 146, a relação com a lei ordinária e o que os entes podem fazer sem ela

Posições

Pioneiros: quem formulou primeiro

• A Comissão do Projeto do CTN (1954). A Constituição de 1946 dava à União competência para legislar sobre normas gerais de direito financeiro (art. 5.º, XV, b). Na Exposição de Motivos, a Comissão registra que o estudo dos precedentes revelava "a impossibilidade, e mesmo a inutilidade ou inconveniência práticas de uma delimitação apriorística do alcance do conceito" [ev-14], e que, "Em conseqüência, a Comissão absteve-se de procurar um conceito predeterminado de" normas gerais, adotando a análise caso a caso [ev-14].
• Weimar (1919) e Rubens Gomes de Sousa. A competência do Reich para princípios (art. 11) e a lição de Rubens Gomes de Sousa sobre a solução constitucional dos conflitos estão na fi:competencia-tributaria e não se repetem.
• Ataliba (1971) e Souto Maior Borges, em segunda mão. Schoueri transcreve Souto Maior Borges, que negou a hierarquia entre lei complementar e lei ordinária por serem campos distintos, e que, em texto posterior, relata a mudança de Ataliba: "Fui honrado por manifestação do saudoso Professor Geraldo Ataliba, acostada em seu livro de 1971, Lei Complementar na Constituição, em que ele lealmente manifestou ter abandonado sua posição anterior pela superioridade hierárquica da lei complementar sobre a lei ordinária" [ev-15]. Pela regra do Atlas, conta a posição de 1971 (sem hierarquia), com a anterior registrada; mas Ataliba não tem passagem própria sobre o tema nas obras da casa e fica fora das contagens. O próprio Souto Maior Borges, em 2013, na transcrição de Paulsen, diz: "A questão da dicotomia ou tricotomia das atribuições de normas gerais não é um problema em aberto – é um falso problema" [ev-16], porque a versão dicotômica "está equivocada" e a tricotômica "tampouco prevalece" [ev-16]. Segunda mão: fora das contagens.
• Leitura do Atlas, sem anacronismo. A Comissão de 1954 escrevia sobre a Constituição de 1946, antes da lei complementar como espécie (EC 18/1965); o que registra é a recusa de definir as normas gerais em abstrato, que as duas correntes posteriores tentarão resolver em sentidos opostos.

Camada 1 — Entendimento dominante: o que as obras da casa declaram

Pergunta (a): sem dominante. As declarações se opõem: Heleno Torres dá a dicotômica como a que prosperou na doutrina [ev-17]; Derzi, a tricotômica como a que prevaleceu nos tribunais e no texto de 1988 [ev-18]; Schoueri tem a polêmica por resolvida pelo texto [ev-19]; Carvalho a tem por aberta [ev-20]. A contagem da camada 2 também se divide.

Pergunta (b): na doutrina, sem rótulo; quanto ao STF, três relatos convergentes. Caliendo, Sacha Calmon e Paulsen relatam que o STF nega a hierarquia [ev-21, ev-22, ev-23]; o Atlas não confere o julgado sem ficha (camada 3). A contagem da camada 2 tem três classes.

Pergunta (c): sem declaração de dominância. As obras relatam decisões do STF em sentidos diferentes, conforme o imposto (camada 3).

Camada 2 — Posições, lado a lado

(a) Duas funções, três, ou a alternativa superada

• Duas (dicotômica): as normas gerais servem para os conflitos e as limitações.
• Carvalho, que chama "tese sistemática" a leitura que adota: "a interpretação sistemática que adotamos com relação à ordem jurídica de 1967 continua válida para apreender a disciplina da matéria segundo as disposições da Constituição de 1988" (p. 234) [ev-20]; "manifestamos positivamente nossa inclinação em favor da tese sistemática" (p. 235) [ev-20]. O autor reconhece o texto em contrário: o art. 146 "não representa menos do que a confirmação cabal do que predicara a chamada escola bem comportada do Direito Tributário brasileiro" (p. 226) [ev-24].
• Regina Helena Costa: "parece-nos que somente o apego à literalidade da dicção constitucional pode conduzir à conclusão de que a lei complementar desempenha tríplice função em matéria tributária" [ev-25]; as normas gerais "Não poderão, jamais, versar sobre minudências típicas da lei ordinária de cada pessoa política" [ev-25], e a sua função "é apenas de caráter declaratório" [ev-25].
• Carrazza: a lei complementar do art. 146 "só pode reforçar o perfil constitucional de cada tributo" (p. 357) [ev-43], tudo para que, na prática, "não surjam conflitos de competência tributária" (p. 357) [ev-43]; na base de cálculo dos impostos, não lhe é "dado inovar, mas, apenas, declarar" (p. 358) [ev-26], e por isso ela não pode alterar a regra-matriz constitucional de cada tributo [ev-26]. Carrazza não usa o rótulo "duas funções" nas páginas lidas: a classe é leitura do Atlas, pela função que ele dá à lei complementar, e é como Derzi e Santi o relatam.
• Três (tricotômica): as normas gerais têm conteúdo próprio, além dos conflitos e das limitações.
• Schoueri: "É, pois, da própria dicção constitucional a leitura de que existe, sim, um papel para as normas gerais em matéria de legislação tributária, que não se confunde com as questões de conflito de competência ou de regular limitações ao poder de tributar." [ev-19]
• Derzi, para quem a Constituição acolheu a terceira função, "a de padronização e uniformização, em temas centrais tributários" (p. 1328) [ev-18].
• Santi: "As normas gerais de direito tributário são sobrenormas que, dirigidas à União, Estados, Municípios e Distrito Federal, visam à realização das funções certeza e segurança do direito, estabelecendo a uniformidade do Sistema Tributário Nacional" (p. 86) [ev-27]; e a expressão de Baleeiro "não arranha o pacto federativo, como querem aqueles que levam em consideração apenas os Incisos" I e II (p. 85) [ev-28].
• Sacha Calmon, com as três funções materiais (paráfrase; a frase está na fi:competencia-tributaria) [ev-29] e a leitura das normas gerais como nexo de validade das leis dos entes (pergunta c) [ev-30].
• A alternativa já não se põe.
• Heleno Torres: "Pensamos que esse diálogo entre tais correntes já não pode prosperar, mas não deixamos de admitir sua importância, especialmente como inspiração para análise do art. 146, da CF." [ev-17] Propõe "partir da estrutura para chegar à função" [ev-17].
• Relatos (fora das contagens). Caliendo descreve três correntes, a terceira quadritômica: "Para a corrente quadritômica, haveria uma quarta função: instituir determinados tributos, reservados pela CF/88." [ev-31] Aurora Tomazini de Carvalho explica a divergência pela valoração: os dicotômicos atribuem "maior carga valorativa ao princípio da autonomia" [ev-32].
• Leitura do Atlas. O texto de 1988 enumera três incisos e, no III, alíneas com conteúdo [ev-01, ev-04, ev-05, ev-06]; é o argumento dos tricotômicos e o que Carvalho reconhece contra a própria tese [ev-24]. Os dicotômicos respondem pelo sistema: federação, autonomia municipal, isonomia das pessoas políticas. As duas classes não divergem sobre o texto, e sim sobre o peso dos princípios na leitura dele.

(b) A relação com a lei ordinária

• Hierarquia formal, sempre.
• Hugo de Brito Machado: a lei complementar é espécie normativa definida pela forma; "Lei ordinária será sempre lei ordinária, mesmo que seja aprovada por unanimidade de votos." (pp. 132–133) [ev-33]; e, se tratar de matéria não reservada, "a lei complementar não poderá ser modificada ou revogada por lei posterior que não tenha a sua mesma hierarquia" (pp. 140–141) [ev-34]. A razão é prática: "terminamos por enxergar a enorme insegurança criada pela tese segundo a qual a lei ordinária pode alterar dispositivos de lei complementar que teriam transbordado os limites da matéria constitucionalmente a ela reservada" (pp. 142–143) [ev-34].
• Hierarquia formal por força do art. 59, parágrafo único; material só quando a complementar dá conteúdo à ordinária.
• Carvalho: a lei complementar do art. 59, parágrafo único [ev-08], é "a consagração da superioridade hierárquica formal dessa espécie" (p. 232) [ev-35]; no plano material, "em alguns casos, a lei complementar subordina a lei ordinária, enquanto noutros descabem considerações de supremacia" (p. 230) [ev-36].
• Regina Helena Costa: "Cremos mais adequado o entendimento segundo o qual não existe uma hierarquia necessária entre a lei complementar e a lei ordinária" [ev-25]; "sob o prisma estritamente formal, a lei complementar é hierarquicamente superior à lei ordinária" [ev-25], e, no material, depende da vinculação do conteúdo [ev-25].
• Sem hierarquia: campos distintos, superioridade só quando a complementar é fundamento de validade ou pela matéria reservada.
• Sacha Calmon: "a lei complementar só é superior às leis ordinárias quando é o fundamento de validez destas" [ev-29].
• Paulsen: "A ideia de hierarquia formal entre lei complementar e lei ordinária, portanto, não se sustenta." [ev-23]; mas a lei ordinária não pode afrontar a complementar nas matérias reservadas [ev-23].
• Schoueri, que acolhe a falta de hierarquia com uma ressalva: "A aceitação da falta de hierarquia não há de servir, entretanto, para que se admita que uma lei ordinária poderá contrariar o que dispôs, em caráter geral, a lei complementar." [ev-15]
• Edvaldo Brito: a lei complementar "é superior às outras leis sobre essa mesma matéria, não porque seja lei complementar e sim porque veicula matéria para a qual a Constituição deu-lhe preeminência em relação às demais normas" [ev-37].
• Leitura do Atlas. A hierarquia formal de Carvalho e de Regina Helena Costa vem do art. 59, parágrafo único [ev-08], texto de 1988; a de Hugo de Brito Machado vem da forma da espécie (quórum e procedimento [ev-07]). Os que negam a hierarquia não autorizam a lei ordinária a contrariar a norma geral: Schoueri, Paulsen e Edvaldo Brito dizem-no expressamente [ev-15, ev-23, ev-37]. A diferença prática entre as classes está no dispositivo de lei complementar que trata de matéria não reservada: para Hugo de Brito Machado, só outra lei complementar o altera [ev-34]; para Paulsen, é revogável por lei ordinária [ev-23].

(c) Sem a lei complementar de normas gerais

• Os entes exercem a competência plena, até que a norma geral sobrevenha.
• Sacha Calmon: as normas gerais são "nexos fundantes da validade dessas leis das ordens jurídicas parciais, que delas só podem prescindir num único caso: inexistência (art. 24, § 3º, da CF)" [ev-30]; e, sobrevindo a norma geral, as leis contrárias "ficam paralisadas, sem eficácia" [ev-30].
• Derzi: a isonomia dos entes "não é conciliável com a norma de competência derivada de outro ente político e nem é dependente da edição de lei complementar federal" (p. 8) [ev-38]; o art. 24, § 3.º, garante a competência plena [ev-09]. A passagem da p. 60, na mesma linha, está na fi:competencia-tributaria.
• Schoueri, com limite: os Estados legislam sem a lei complementar, o que "Não é dizer, pois, que eles baixarão normas gerais como as da lei complementar, mas apenas que suas normas não encontrarão barreiras em normas de hierarquia superior" [ev-39]; e "Essa competência, entretanto, apenas pode ser exercida na medida necessária para que eles, Estados, possam exercer sua competência própria" [ev-39].
• Heleno Torres, quanto às contribuições do art. 149: a remissão ao art. 146, III, não exige lei complementar prévia; "descabe falar em uma pretensa “norma geral” necessária e imprescindível à instituição de tais contribuições" [ev-40], e "Basta-se com lei ordinária, sua instituição." [ev-40]
• Onde a lei complementar dirime conflito, a falta dela impede o imposto.
• Machado Segundo: no imposto em que os conflitos de competência possam efetivamente surgir, "a falta de lei complementar inviabiliza a sua criação por lei local" [ev-41], como no adicional estadual do imposto de renda e no ICMS sobre o transporte aéreo [ev-41].
• A contribuição de iluminação pública (relato). Machado Segundo lê a remissão às "respectivas leis" como sugestão de que basta a lei municipal, e relata a opinião contrária de Ives Gandra da Silva Martins, que tem a lei complementar nacional por indispensável [ev-42].
• Leitura do Atlas. As duas classes não se excluem: quem diz que os entes exercem a competência plena admite limites (Schoueri) ou separa as matérias (a reserva dos conflitos, em Machado Segundo). O art. 24, § 3.º [ev-09], está no capítulo da legislação concorrente; a sua aplicação ao sistema tributário é leitura dos autores, que o texto do art. 146 não faz.

Quadro das respostas

Contagem declarada (leitura do Atlas). (a): oito obras respondem; três são dicotômicas (Carvalho, Regina Helena Costa, Carrazza), quatro tricotômicas (Schoueri, Derzi, Santi, Sacha Calmon) e uma dá a alternativa por superada (Heleno Torres). Critério: a leitura que o autor declara adotar; Carrazza entra pela função que dá à lei complementar do art. 146 (reforçar o perfil constitucional de cada tributo, para que não surjam conflitos de competência) e pela natureza declaratória, com as passagens das pp. 357 e 358 transcritas; o rótulo "duas funções" é do Atlas e dos que o relatam (Derzi, Santi). (b): sete obras respondem; uma sustenta a hierarquia formal sempre (Hugo de Brito Machado), duas a hierarquia formal pelo art. 59 e material conforme o caso (Carvalho, Regina Helena Costa), quatro negam a hierarquia e põem a superioridade na matéria ou no fundamento de validade (Sacha Calmon, Paulsen, Schoueri, Edvaldo Brito). (c): cinco obras respondem; quatro admitem a competência plena dos entes na falta da norma geral, uma com limite e outra só quanto às contribuições (Sacha Calmon, Derzi, Schoueri, Heleno Torres), e uma diz que a falta impede o imposto onde há conflito a dirimir (Machado Segundo). Fora das contagens: a Comissão de 1954 (pioneira), Ataliba e Souto Maior Borges (segunda mão), Caliendo e Aurora Tomazini de Carvalho (relatos).

Camada 3 — O que a jurisprudência considera

Não há ficha jurisprudencial (fj:) sobre as três perguntas. Levantados, a fichar (sem tese; D214, D215): RE 559.882 e RE 560.626, sobre prescrição e decadência como normas gerais, com a ementa transcrita na atualização de Baleeiro [ev-18]; RE 136.215, sobre o adicional estadual do imposto de renda sem lei complementar, relatado por Schoueri [ev-39]; ADI 627 e ADI 1.600, relatadas por Machado Segundo [ev-41]; o julgamento sobre a isenção da Cofins das sociedades civis e a relação entre lei complementar e lei ordinária, relatado por Caliendo sem número no trecho lido [ev-21]. O Atlas não lhes atribui tese; os relatos de Caliendo, Sacha Calmon e Paulsen sobre a posição do STF quanto à hierarquia ficam na camada 1.

Pressupostos, conceitos e consequências

Jurisprudência pertinente

Não há ficha jurisprudencial. Levantados, a fichar: RE 559.882 e RE 560.626 [ev-18]; RE 136.215 [ev-39]; ADI 627 e ADI 1.600 [ev-41]; o julgado sobre a Cofins das sociedades civis [ev-21].

Conclusão fundamentada ou questão aberta

• (a) Questão aberta. Entre oito obras, três são dicotômicas, quatro tricotômicas e uma dá a alternativa por superada; as declarações de dominância se opõem, a doutrina num sentido [ev-17], a jurisprudência e o texto noutro [ev-18], e Carvalho mantém a questão aberta [ev-20].
• (b) Questão aberta na doutrina; o STF, segundo três relatos, nega a hierarquia. Entre sete obras, uma sustenta a hierarquia formal sempre, duas a formal pelo art. 59 e a material conforme o caso, quatro a negam [ev-33, ev-36, ev-25, ev-29, ev-23, ev-15, ev-37]. Todos os que negam a hierarquia mantêm a lei ordinária abaixo da norma geral na matéria reservada.
• (c) Prevalece, pela contagem, a competência plena dos entes na falta da norma geral, com a ressalva dos conflitos. Quatro de cinco obras [ev-30, ev-38, ev-39, ev-40]; Machado Segundo exige a lei complementar onde há conflito a dirimir [ev-41].
• Na reforma (leitura do Atlas, sem aderir). A EC 132 deu à lei complementar uma função que o art. 146 não enumera: instituir o próprio imposto de competência compartilhada [ev-12]. É a quarta função que Caliendo atribui à corrente quadritômica, a de "instituir determinados tributos" [ev-31], agora aplicada a um imposto que substitui o ICMS e o ISS. Nenhuma obra lida confronta essa função com a divergência entre dicotômicos e tricotômicos; o que ela significa para a competência dos entes está no qd:competencia-compartilhada-e-indelegabilidade.
• Camadas (D214). Camada 1: declarações opostas em (a) (Heleno Torres × Derzi × Schoueri × Carvalho) e relatos convergentes do STF em (b); camada 2: pioneira (Comissão de 1954), dois autores em segunda mão e doze obras; camada 3: sem ficha; a fichar.
• Limites. Ataliba e Souto Maior Borges só em segunda mão; Carrazza citado só em trechos contidos numa linha física da lâmina (colunas intercaladas no OCR; a frase inteira lida à mão); páginas impressas de Paulsen, Sacha Calmon e Caliendo a conferir; nenhuma obra posterior à EC 132 trata das funções do art. 146.

Onde a questão reaparece

• P1 — A competência e o texto do art. 146: fi:competencia-tributaria (seção 3.1); vb:lei-complementar-tributaria; fd:constituicao-1988/art-146; fd:constituicao-1988/art-146-A.
• P2 — A lei complementar que institui o IBS: fd:constituicao-1988/art-156-A; qd:competencia-compartilhada-e-indelegabilidade.
• P3 — As contribuições e a remissão ao art. 146, III: fd:constituicao-1988/art-149; qd:natureza-juridica-das-contribuicoes; qd:natureza-da-contribuicao-de-iluminacao-publica.
• P4 — As fontes e o CTN como lei complementar: fi:legislacao-tributaria (C21).