Eficiência sem garantismo? Notas críticas ao anteprojeto de nova Lei de Execução Fiscal (PL 2488/2022)

Nota de atualização (25/09/2026). Este estudo, publicado em 10/05/2026, examina o anteprojeto da Comissão de Juristas na redação em que foi apresentado ao Senado como PL 2488/2022; os artigos citados seguem essa numeração.¹

O projeto não virou lei. Está no Senado, pronto para deliberação do Plenário desde 10/12/2024 e aguardando inclusão em Ordem do Dia; não foi votado pelo Plenário, não chegou à Câmara e não houve sanção. A execução fiscal continua regida pela Lei 6.830/1980.¹

O texto que aguarda o Plenário é o substitutivo aprovado pela comissão temporária do Senado em 05/12/2024.² Por isso, as críticas ao afastamento do IDPJ, à expropriação conduzida pela própria Fazenda e à penhora de salários acima de vinte salários-mínimos atingem o anteprojeto, não o texto hoje pendente; as críticas ao procedimento administrativo de responsabilização, à garantia como condição dos embargos e à constrição anterior à citação continuam aplicáveis ao substitutivo.

I. Introdução

Trinta e seis em cada cem processos pendentes na Justiça brasileira são execuções fiscais. A taxa de congestionamento é de oitenta e sete por cento — apenas treze de cada cem executivos são baixados ao ano; o tempo médio de tramitação chega a oito anos e um mês.³ Esses números foram invocados pela Comissão de Juristas presidida pela Ministra Regina Helena Costa para justificar o anteprojeto de nova Lei de Execução Fiscal — substitutivo integral da Lei 6.830/1980 — que tramita no Senado como PL 2488/2022.

A inadequação da lei vigente é diagnóstico compartilhado por advocacia, magistratura e PGFN. Em disputa está o desenho do remédio — e há leitura concorrente legítima que merece registro logo de início: a tese de que a judicialização excessiva da cobrança fiscal, mais do que beneficiar o contribuinte, drena recursos públicos sem produzir nem arrecadação nem proteção efetiva. O argumento que se desenvolve aqui não nega essa preocupação; defende que o remédio do PL 2488/2022 a enfrenta com instrumentos desproporcionais. O anteprojeto contém, simultaneamente, avanços garantistas autênticos — filtros prévios à inscrição, notificação anterior ao ajuizamento, positivação da prescrição intercorrente, consensualidade como pré-condição — e retrocessos igualmente substanciais: afastamento literal do incidente de desconsideração da personalidade jurídica, expropriação sem ordem judicial em pequeno valor, embargos sem efeito suspensivo automático condicionados a garantia integral.

O exame se organiza em três atos: os avanços do PL; três retrocessos críticos; a articulação filosófica da saída garantista-promocional. A bússola é fornecida por Humberto Ávila (eficiência como dever procedimental), Norberto Bobbio (função promocional do direito), Konrad Hesse (Constituição como norma diretiva) e Luigi Ferrajoli (garantismo como subordinação dos poderes públicos à lei).

II. A morosidade reconhecida

O diagnóstico que a advocacia tributária lamenta há décadas é reconhecido, com igual sinceridade, do lado da credora pública. Um artigo publicado nos Anais do II Congresso Nacional da Dívida Ativa (PGFN, 2025, p. 300) registra a “transição de uma postura de confronto entre fisco e contribuinte para uma relação pautada pela consensualidade”. A divergência produtiva está, portanto, sobre a estrutura do remédio.

III. O que o PL 2488/2022 avança

O anteprojeto traz dispositivos que ampliam as garantias do contribuinte antes do ajuizamento. O art. 11 exige que a Procuradoria realize controle de legalidade prévio que afaste hipóteses já decididas por súmula vinculante, repetitivo do STJ ou súmula administrativa. O art. 12 substitui a citação direta da LEF/80 por notificação prévia, com janelas de dez e vinte dias para pagamento, parcelamento, oferta antecipada de garantia ou pedido de revisão. O art. 16 cria o pedido de revisão de dívida inscrita, com efeito suspensivo quando apresentado no prazo do art. 12, II — instituto inexistente na LEF vigente. O art. 6º, § 3º, eleva à condição de pressuposto do ajuizamento a tentativa prévia de autocomposição, “sob pena de indeferimento da inicial”.

A positivação da prescrição intercorrente, no art. 70, incorpora ao texto o termo inicial automático fixado pelo STJ no Tema 566 — a ciência da Fazenda sobre a não localização do devedor ou de bens penhoráveis —, mas dispensa o ano de suspensão do art. 40, §§ 1º e 2º, da LEF e da Súmula 314: o prazo prescricional corre desde a intimação da Fazenda. Matéria antes debatida em repetitivo passa a contar com texto legal expresso. O art. 8º, parágrafo único, admite a inversão parcial do ônus probatório quando o fato for “de conhecimento e controle exclusivo da Fazenda credora ou de terceiro integrante da Administração Pública do ente tributante”. O art. 71 promove a concentração de competência, distribuindo por dependência ao juízo da execução as ações antiexacionais propostas depois do ajuizamento; o art. 72 remete as anteriores ao juízo definido pela organização judiciária. O art. 32 dispensa execuções de pequeníssimo valor (o limite fixado pela autoridade não pode ser inferior a dez salários-mínimos no plano federal nem a cinco nos demais entes), reconhecendo que ajuizar e não executar é desperdício.

IV. O salto promocional: leitura à luz de Bobbio

Esses avanços não se explicam pela linguagem da eficiência arrecadatória. Bobbio demonstrou que o ordenamento moderno deixa de operar exclusivamente pelo modelo coativo — sanção negativa associada à transgressão — e passa a exercer também uma função promocional, pela qual encoraja, com técnicas de incentivo e sanções positivas, os comportamentos que deseja.⁴ A leitura é endossada no debate brasileiro por Nelson Rosenvald e Felipe Braga Netto, que, citando Bobbio, associam a função promocional ao “estímulo a atos inovadores”.⁵

Sob essa lente, e numa classificação própria deste estudo — o plano coativo, que reprime; o persuasivo, que condiciona e estimula; o premonitivo, que evita o conflito antes que ocorra —, os avanços do PL ganham densidade. O controle prévio de legalidade (art. 11), a notificação anterior ao ajuizamento (art. 12), a oferta antecipada de garantia (arts. 14-15), o pedido de revisão (art. 16) e a consensualidade pré-condição (art. 6º, § 3º) são técnicas premonitivas; a transação, o negócio jurídico processual e a prescrição intercorrente positivada são técnicas persuasivas. Nessa porção, o anteprojeto acerta: desloca parte do peso institucional do polo coativo — em que a LEF/80 historicamente concentrou o desenho — para os polos premonitivo e persuasivo, em sintonia com o art. 3º do CPC/2015. O problema está nos pontos em que o anteprojeto, sob o mesmo rótulo de eficiência, substitui devido processo por autotutela em vez de somar mecanismos promocionais ao processo executivo.

V. Autotutela ampliada e bloqueio prévio à citação

A primeira inflexão está na atribuição à Fazenda credora de instrumentos pré-executórios que dispensam, em maior ou menor grau, a função jurisdicional. Sob o rótulo agregador que este estudo adota — autotutela ampliada —, o anteprojeto amalgama três institutos com naturezas constitucionais distintas: a averbação pré-executória (art. 17, III), o bloqueio extrajudicial direto e o bloqueio prévio à citação (arts. 22, 35, § 3º, e 36, I) e a expropriação sem autorização judicial em pequeno valor (art. 29).

A averbação pré-executória nos registros de bens é ato de publicidade: informa mercado e terceiros adquirentes da existência do crédito, sem por si só constranger a propriedade; submetida a controle judicial posterior, é compatível com o devido processo. Distintos são o bloqueio extrajudicial direto do art. 22 — averbação de bloqueio patrimonial pelo próprio órgão fazendário, com três dias para registradores efetivarem a constrição — e a constrição anterior ou simultânea à citação dos arts. 35, § 3º, e 36, I — pedido de indisponibilidade de ativos financeiros formulado já na petição inicial, “a ser realizado concomitantemente à citação”, e bloqueio de ativos e veículos determinado antes dela, desde que oportunizadas ou não aceitas as providências do art. 12, II. São atos de constrição efetiva e demandam fundamentação cautelar específica, à semelhança da Lei 8.397/1992, com demonstração de risco de dano irreparável. O PL transforma em automático o que o sistema atual exige justificar, sem critério objetivo. Mais grave é o art. 29, que autoriza a Fazenda credora a “adotar diretamente, e independentemente de autorização judicial, as providências necessárias à expropriação dos bens bloqueados” no rito de pequeno valor. Ultrapassa o terreno cautelar e ingressa em ato satisfativo final.

A Comissão de Juristas invocou, no item 15 da Justificação, o Tema 249 da Repercussão Geral (STF, RE 627.106, Pleno, Rel. Min. Dias Toffoli, j. 08.04.2021) como fundamento da execução extrajudicial de pequeno valor. A tese fixada é a constitucionalidade do procedimento de execução extrajudicial do Decreto-Lei nº 70/1966 — fundamentada, contudo, em premissa expressa: tal procedimento “não é realizado de forma aleatória, uma vez que se submete a efetivo controle judicial em ao menos uma de suas fases, pois o devedor é intimado a acompanhá-lo e pode lançar mão de recursos judiciais se irregularidades vierem a ocorrer durante seu trâmite”. A ratio decidendi condiciona a constitucionalidade à existência desse controle. O art. 29, ao prever expropriação “independentemente de autorização judicial”, contraria a ratio do precedente que pretende invocar. A invocação é autodestrutiva. Sob a régua da proporcionalidade, a intensidade da intervenção é leve na averbação e grave no bloqueio e na expropriação, com confiabilidade empírica frágil para essas duas — desequilíbrio que as reprova no teste de proporcionalidade em sentido estrito.

A ADI nº 5.135/DF (STF, Pleno, Rel. Min. Roberto Barroso, j. 09.11.2016) opera como autoridade limite. Ao declarar constitucional o protesto de Certidões de Dívida Ativa, o STF fixou tese cuja ratio cobre exclusivamente o protesto — instrumento de publicidade que, segundo o próprio acórdão, “não impede o devedor de acessar o Poder Judiciário”. O acórdão reservou que sanção política, vedada pelas Súmulas 70, 323 e 547 do STF, configura-se quando há restrição desproporcional de direitos fundamentais. Averbação de bloqueio patrimonial, indisponibilidade pré-citação e expropriação sem ordem judicial escapam do escopo da ADI 5.135. O Supremo aprovou publicidade; o anteprojeto entrega constrição.

Convém antecipar uma objeção de simetria: o ordenamento brasileiro já admite atos administrativos de constrição patrimonial sem ordem judicial — a multa de trânsito que vira inscrição em dívida ativa, a interdição de estabelecimento sanitariamente irregular, a apreensão de mercadoria sem nota fiscal. A simetria, no entanto, é aparente. Em cada um desses casos, a constrição decorre de ato administrativo prévio com processo administrativo próprio, contraditório formal estabilizado e fundamentação cautelar tipificada (urgência sanitária, evasão fiscal flagrante, dever instrumental do art. 113, § 2º, do CTN). A expropriação do art. 29 do PL 2488/2022, por contraste, é ato satisfativo final aplicado a crédito tributário cuja constituição já se completou na fase administrativa anterior — não há urgência incremental que justifique suprimir, na fase executiva, o controle judicial que a ratio do Tema 249 exige preservar.

A PGFN já praticava administrativamente parte desse desenho via Portaria PGFN nº 33/2018. O argumento do PL é, em parte, de continuidade — o que se faz por portaria seria positivado em lei. Continuidade administrativa, todavia, não convalida vício constitucional. Hely Lopes Meirelles adverte, com Bielsa, que é preciso “distinguir os atos próprios do poder administrativo, na execução dos quais é irrecusável a autoexecutoriedade, dos que lhe são impróprios e, por isso mesmo, dependentes da intervenção de outro poder, como ocorre com a cobrança contenciosa de uma multa, que em hipótese alguma poderia ficar a cargo exclusivo dos órgãos administrativos”.⁶ Na leitura aqui adotada, o art. 5º, LV, da Constituição, ao assegurar contraditório e ampla defesa também no processo administrativo, restringe a autoexecutoriedade a hipóteses tipificadas em lei. Humberto Ávila define a eficiência constitucional como dever que estrutura o modo como a administração atinge seus fins e a intensidade da relação entre as medidas que adota e os fins que persegue⁷ — dever procedimental, não atalho.

VI. O afastamento literal do IDPJ e o procedimento administrativo de responsabilização

A segunda inflexão, provavelmente a mais grave, está na arquitetura de responsabilização tributária de terceiros. O art. 39, § 5º, afasta integralmente o incidente de desconsideração da personalidade jurídica — IDPJ — na execução fiscal: “Não se aplica à execução fiscal o incidente previsto nos arts. 133 a 137 da Lei nº 13.105, de 16 de março de 2015 (Código de Processo Civil)”. O § 3º autoriza o juiz a determinar, liminarmente, arresto de ativos e bens dos responsáveis e sua citação e inclusão no polo passivo. O art. 18 autoriza a Fazenda credora a, “a seu exclusivo critério”, instaurar procedimento administrativo de apuração de responsabilidade por débito inscrito em dívida ativa, “ajuizado ou não”. O art. 37, § 5º, toma a devolução do aviso de recebimento por não localização do devedor como indício de dissolução irregular suficiente para incluir no polo passivo os que tinham poderes de gestão.

A justificação oferecida pela Comissão é declaradamente utilitarista. Reproduzo o item 24 do relatório, em sua integralidade: “Afasta-se, nesse ponto, a necessidade de deflagração de Incidente de Desconsideração da Personalidade Jurídica, previsto nos arts. de 133 a 137 da Lei n. 13.105, de 16 de março de 2015 (Código de Processo Civil), de forma a reduzir a proliferação de incidentes e garantir efetividade ao processo expropriatório”. O texto contém três deslizes que merecem nominação. O primeiro é petitio principii: presume-se, sem demonstrar, que afastar o IDPJ é necessário para garantir efetividade. O segundo é falsa consequência: o dado do Diagnóstico do Contencioso Judicial Tributário (item 25), segundo o qual apenas 17% dos incidentes obtiveram decisão de primeira instância em prazo médio de 1.035 dias, é tratado como se o próprio incidente fosse a causa da morosidade — e não sintoma de gargalos estruturais (carga dos juízos, ausência de tutela cautelar adequada, deficiências do CPC/2015). O terceiro é mutatio elenchi: o diagnóstico macro (87% de congestionamento) salta para a solução micro (afastamento do IDPJ) sem ponte lógica entre problema e remédio.

A análise exige separar o que a doutrina canônica há muito separa. Andrea Medrado Darze distingue as hipóteses de sucessão (arts. 129 a 133 do CTN — incorporação, fusão e cisão; aquisição de fundo de comércio; espólio) das hipóteses de desconsideração propriamente dita (art. 50 do CC cumulado com art. 135 do CTN — abuso de personalidade, excesso de poderes, infração à lei).⁸ O Curso de Direito Processual Civil, em seu volume 5, acrescenta segundo eixo: a presença ou ausência do nome do sócio na Certidão de Dívida Ativa.⁹ Constando o nome, executa-se diretamente, com defesa por embargos. Não constando, o redirecionamento exige cognição constitutiva sobre a relação material — e, no regime do CPC/2015, o IDPJ é o mecanismo previsto para essa cognição.

Essa distinção encontra eco em jurisprudência consolidada do STJ sobre quem responde. A Súmula 430 é peremptória: “o inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente”. A Súmula 435 complementa: “presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente”. O Tema 962 do STJ firmou que o redirecionamento por dissolução irregular não pode ser autorizado contra sócio ou terceiro não sócio que, mesmo exercendo poderes de gerência ao tempo do fato gerador, sem incorrer em excesso de poderes ou infração à lei, regularmente se retirou e não deu causa à dissolução irregular posterior. O Tema 981 é o lado complementar: o redirecionamento pode ser autorizado contra sócio ou terceiro não sócio com poderes de administração na data da dissolução irregular configurada ou presumida, ainda que não exercesse poderes de gerência ao tempo do fato gerador. O bloco se fecha com a tese pacificada pela 1ª Seção no EREsp 374.139/RS (DJ 28.02.2005) e ratificada em repetitivo (REsp 1.101.728/SP, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, DJe 23.03.2009): “a simples falta de pagamento do tributo não configura, por si só, nem em tese, circunstância que acarreta a responsabilidade subsidiária do sócio, prevista no art. 135 do CTN. É indispensável, para tanto, que tenha agido com excesso de poderes ou infração à lei, ao contrato social ou ao estatuto da empresa”. O STJ resolveu, com densidade, quem responde.

O que o STJ ainda não resolveu é o rito — lacuna deliberada. O Tema 1.209, afetado em 22.08.2023 com suspensão nacional dos recursos especiais e agravos sobre a matéria, submete à 1ª Seção a “definição acerca da (in)compatibilidade do Incidente de Desconsideração de Personalidade Jurídica, previsto no art. 133 e seguintes do Código de Processo Civil, com o rito próprio da Execução Fiscal”, sob relatoria do Min. Francisco Falcão. O PL 2488/2022 chega no vácuo do rito e impõe seu próprio recorte: afastamento total. Há, na sequência das duas escolhas legislativas — Tema 566 e Tema 1.209 —, uma simetria reveladora: positivar o marco automático fixado pelo STJ no Tema 566 (art. 70, supra) é virtude legislativa; legislar antes da Corte sobre matéria divergente que ela ainda não pacificou é vício metodológico. O problema não está na intervenção legislativa — está na opção pelo afastamento integral, em vez de criar rito próprio que dialogasse com a jurisprudência consolidada. A alternativa garantista-promocional segregaria as hipóteses de sucessão (em que a responsabilidade decorre de fato jurídico objetivo e o contraditório formal é viável por embargos) das do art. 135 do CTN cumulado com o art. 50 do Código Civil (em que a responsabilidade exige cognição constitutiva sobre conduta dolosa ou culposa, com contraditório prévio à constrição).

O art. 18 agrava o problema ao concentrar na Fazenda a decisão sobre quem responde em fase materialmente constitutiva da relação obrigacional. Registra, é certo, “garantido o direito ao prévio contraditório”, mas contraditório sem juiz natural na fase constitutiva é forma sem substância. A síntese doutrinária construída a partir da obra de Ferrajoli e recolhida por Pedro Fonseca define garantismo como a rígida subordinação de todos os poderes à lei, cumulada com vínculos destinados a garantir os direitos fundamentais.¹⁰ O art. 18 inverte a ordem: subordina os direitos fundamentais à conveniência arrecadatória. Rodrigo Dalla Pria advoga, na mesma linha, que, após o CPC/2015, o redirecionamento da execução fiscal diretamente contra o terceiro deve “dar oportunidade à instauração do IDPJ, independentemente dos fundamentos jurídico-materiais invocados para tanto”.¹¹ Em artigo publicado nos mesmos Anais do II Congresso Nacional da Dívida Ativa (PGFN, 2025, p. 54), a tensão aparece sob a rubrica “A TENSÃO ENTRE CELERIDADE E DEFESA: IDPJ NA EXECUÇÃO FISCAL”. O problema é compartilhado.

A saída articula-se em fórmula simples: IDPJ rápido não é IDPJ ausente. O ordenamento brasileiro já dispõe de modelos institucionais de cognição constitutiva ágil — a Lei 11.101/2005, em sede de recuperação judicial, opera prazos abreviados, cognição sumária com contraditório real e agravo sem efeito suspensivo automático sobre matérias incidentais. Um IDPJ tributário com 30 a 40 dias para defesa, decisão em 60 dias e tutela cautelar simultânea ao incidente — instrumentos disponíveis no CPC/2015 — preserva a estrutura constitucional sem incorrer na morosidade que a Comissão denuncia. O PL suprime o incidente em vez de aperfeiçoá-lo. Em vocabulário de proporcionalidade: para a sucessão dos arts. 129 a 133 do CTN, a intensidade da intervenção é leve e a medida supera o teste de necessidade; para o art. 135, é grave e nenhum meio menos gravoso foi considerado — distinção que o afastamento integral suprime. Cria regime de responsabilidade tributária com cognição constitutiva fora do controle jurisdicional prévio — supressão de vínculo a direito fundamental nos termos de Ferrajoli e ruptura com bloco jurisprudencial consolidado.

VII. Embargos sem efeito suspensivo e exigência de garantia integral

A terceira inflexão atinge o instrumento clássico de defesa do executado fiscal. O art. 47, § 1º, dispõe que “não são admissíveis embargos do executado antes de garantida a execução, salvo se comprovado inequivocamente que o devedor não possui patrimônio para garantia do crédito exequendo”. O caput do art. 48 estabelece que “os embargos à execução não terão efeito suspensivo”, remetendo aos efeitos do art. 919 do CPC. O art. 49, II, prevê rejeição liminar por falta de garantia; seu parágrafo único, rejeição liminar quando a matéria já tiver sido resolvida em exceção de pré-executividade.

A invocação imediata da Súmula Vinculante 28 do STF (“é inconstitucional a exigência de depósito prévio como requisito de admissibilidade de ação judicial na qual se pretenda discutir a exigibilidade de crédito tributário”) não se sustenta. O próprio STF afasta a aplicação direta da SV 28 aos embargos à execução fiscal. Na Reclamação 20.617 AgR (Rel. Min. Roberto Barroso, j. 02.02.2016), concluiu que “mostra-se inviável a invocação da Súmula Vinculante 28 para afastar a exigência de garantia do juízo nos embargos à execução fiscal” e que adotar interpretação diversa implicaria reconhecer, em reclamação, a não recepção do art. 16, § 1º, da LEF, “entendimento nunca afirmado pelo Plenário desta Corte”. A mesma diretriz aparece na Reclamação 19.724 AgR (Rel. Min. Luiz Fux, j. 17.03.2015) e em decisões monocráticas posteriores, como as das Reclamações 28.327 (Rel. Min. Alexandre de Moraes, j. 11.10.2017) e 32.139 ED (Rel. Min. Gilmar Mendes, j. 17.12.2018); nesta, lê-se que a súmula “se refere às ações judiciais que têm por objeto qualquer etapa do fluxo de constituição e de positivação do crédito tributário antecedente ao ajuizamento da ação de execução fiscal”.¹² A SV 28 protege o ingresso em ação antiexacional autônoma — anulatória, declaratória, mandado de segurança, repetição de indébito —, mas não cobre embargos. Sustentar o contrário seria reafirmar tese rejeitada em sucessivas reclamações.

A crítica do art. 47, § 1º, dispõe, então, de quatro vias legítimas. A primeira é o agravamento do regime do art. 16, § 1º, da LEF/80. O modelo vigente admite garantia do juízo por depósito, fiança bancária, seguro garantia ou nomeação de bens à penhora (art. 9º da LEF). A Reclamação 20.617 AgR é explícita: “garantia da execução, gênero do qual o depósito é apenas uma espécie”. O PL 2488/2022, ao exigir garantia integral (art. 47, § 1º) e prever rejeição liminar por falta de garantia (art. 49, II), endurece o regime que o STF avalizou. Há, ademais, alternativa proporcional disponível e tecnicamente operacional: o seguro garantia judicial eletrônico, regulamentado pela Portaria PGFN nº 164/2014 e suas sucessoras, opera com baixo custo de transação e sem o ônus de imobilização patrimonial que o depósito impõe — instrumento que preserva a função protetiva do crédito sem suprimir a via de defesa do devedor de pequeno e médio porte. A não-incorporação dessa alternativa pelo anteprojeto reforça que a opção é por endurecimento, não por proporcionalidade. O aval do STF cobriu o regime em sua maleabilidade, não o agravamento. A análise constitucional é, portanto, de proporcionalidade do agravamento, não de inconstitucionalidade já declarada.

A segunda via é o critério do art. 47, § 1º — embargos sem garantia só “se comprovado inequivocamente que o devedor não possui patrimônio para garantia do crédito exequendo” —, que inverte o ônus probatório: o executado, para embargar sem garantia, precisa provar fato negativo universal — a inexistência de qualquer patrimônio passível de constrição. O advérbio “inequivocamente” eleva o padrão probatório a patamar que, para microempresa, profissional autônomo e pessoa física não-empresária, é prova diabólica. Na prática, a ressalva opera como porta sob trinco. Leandro Paulsen anota, ao comentar o depósito e a censura ao art. 38 da LEF na ação anulatória, que “depósito não constitui pressuposto para a discussão judicial do débito”;¹³ a exigibilidade da garantia como pressuposto dos embargos vem sendo questionada em sede doutrinária.¹⁴

A terceira via é a dosimetria por porte do devedor. Para o grande contribuinte, com patrimônio multibilionário e estrutura societária complexa, garantia integral não suprime via de defesa: sobra liquidez. Para a microempresa endividada, o profissional liberal e a pessoa física não-empresária, garantia integral somada à exclusão do efeito suspensivo automático equivale, no fluxo concreto do processo, a supressão do contraditório. O art. 5º, LV, da Constituição não admite gradação inversa: quanto maior a vulnerabilidade do devedor, menor o direito ao contraditório. Habermas, na leitura de Thomas Bustamante, formula a tensão pertinente entre “facticidade e validade, entre a eficácia social/positividade do Direito e a resgatabilidade racional das pretensões de legitimidade”.¹⁵ A eficácia social do crédito fiscal não comprime, sem fundamentação proporcional, a resgatabilidade racional das pretensões de legitimidade do devedor. Tratar microempresa e grande contribuinte sob o mesmo regime de garantia integral falha no teste da proporcionalidade.

A quarta via é o esvaziamento residual da Súmula 393 do STJ. O parágrafo único do art. 49 autoriza o juiz a “rejeitar liminarmente os embargos quando a matéria neles arguida já tiver sido resolvida em exceção de pré-executividade”. A Súmula 393 (DJe 07.10.2009) admite a exceção de pré-executividade “relativamente às matérias conhecíveis de ofício que não demandem dilação probatória”. A combinação dos dois dispositivos produz efeito perverso: matéria de ordem pública, hoje veiculável em exceção sem garantia, passa a sujeitar-se à rejeição liminar nos embargos quando o devedor, sem garantia, tente articulá-la pela via dos embargos após rejeição da exceção. A Súmula 393, que opera como piso mínimo de defesa endoprocessual, perde parte de sua função. SV 28 e Súmula 393 protegem regimes distintos — acesso à ação antiexacional autônoma e defesa endoprocessual em matéria de ordem pública — mas ambos integram o piso constitucional do contraditório no executivo fiscal. Nenhum pode ser esvaziado sob justificativa de eficiência arrecadatória.

Somam-se duas observações específicas. A redução do limiar da impenhorabilidade salarial: o art. 833, § 2º, do CPC fixou em cinquenta salários-mínimos a renda a partir da qual a penhora é admitida; o art. 43, § 3º, do PL reduz esse limiar a vinte salários-mínimos, ampliando em mais de duas vezes o universo de devedores expostos à constrição salarial, sem fundamentação empírica. A penhorabilidade do imóvel suntuoso (art. 43, § 1º), por “apreciação equitativa do juízo”, excepciona a Lei 8.009/1990 sem critério objetivo (área, valor, padrão construtivo, número de imóveis), entregando a definição de “suntuoso” à discricionariedade caso a caso. Discricionariedade ampla sem parâmetro normativo é convite à insegurança jurídica.

A opção pelo regime endurecido de embargos é compreensível em desenho voltado ao grande contribuinte. Sem dosimetria por porte e sem fundamentação empírica do agravamento, falha o teste de proporcionalidade. Pela métrica de Alexy: a intensidade da intervenção é leve para o devedor de grande porte e grave para o pequeno, com peso abstrato do contraditório invariável — assimetria que reprova o regime único de garantia integral cumulado com supressão do efeito suspensivo. A construção honesta da crítica exige abrir mão da invocação direta da SV 28 e construir o ponto em terreno de proporcionalidade, dosimetria e diálogo com a Súmula 393. A credibilidade se constrói pela observância dos limites do precedente, não pela ampliação retórica de seu alcance.

VIII. Filosofia: as quatro chaves

A pergunta que organiza este último ato é conceitual: o que exige a Constituição quando exige eficiência? O PL 2488/2022 invoca a eficiência como justificativa para as inflexões anteriores — vocabulário que precisa de tradução técnica. Quatro chaves a fornecem.

A primeira é Humberto Ávila, que distingue eficiência (efficiency — atingir o máximo do fim com o mínimo de recursos) de efetividade (effectiveness — atingir o fim ao máximo com determinado meio). O art. 37, caput, da Constituição prescreve a eficiência como dever procedimental, não resultado a perseguir a qualquer custo.¹⁶ O PL persegue efetividade sacrificando eficiência procedimental: expropriação sem ordem judicial (art. 29), afastamento do IDPJ (art. 39, § 5º) e garantia integral como pressuposto dos embargos (art. 47, § 1º) substituem, cada qual, o teste de proporcionalidade por aposta na efetividade. Eficiência confundida com efetividade — atalho elevado a princípio.

A segunda chave é Konrad Hesse. Por trás dessa confusão opera leitura pragmatista da Constituição como obstáculo otimizável quando a urgência arrecadatória o exigir. Hesse oferece chave oposta, consolidada no constitucionalismo brasileiro: a Constituição não é obstáculo, é norma diretiva; ordem normativa e ordem real vivem em tensão constante, sem que a normativa se subordine à real.¹⁷ O processo executivo fiscal deve ser devido antes de rápido. O art. 5º, LV, prescreve contraditório como dimensão da formação válida da pretensão estatal. Relativizá-lo é ruptura da ordem normativa em favor da ordem real.

A terceira chave é Ferrajoli, lido aqui na síntese consolidada por Pedro Fonseca: garantismo é a rígida subordinação de todos os poderes à lei, cumulada com vínculos destinados a garantir os direitos fundamentais.¹⁸ Convém demarcar duas vezes. Primeiro, no plano da fonte: a formulação aqui resumida é construção doutrinária consolidada a partir da obra de Ferrajoli, e não citação direta do autor. Segundo, no plano do escopo: o conceito é formulado por Ferrajoli no campo do direito penal e da pretensão punitiva — sua aplicação à execução fiscal opera como analogia funcional, não como equivalência normativa. A pretensão patrimonial estatal, embora não punitiva no sentido técnico, é exercício de poder coercitivo sobre o patrimônio do contribuinte e impõe deveres procedimentais de subordinação à lei e independência institucional comparáveis aos da pretensão punitiva. Garantismo, nessa transposição, não é formalidade ritual; é subordinação substantiva do poder público — incluído o poder de cobrança fiscal — a parâmetros normativos de proteção de direitos. Quando o art. 18 entrega à própria credora a definição de quem responde, a independência institucional é violada, e o contraditório formal torna-se garantismo formal vazio. A crítica alcança também o art. 39, § 5º, e o art. 29.

A quarta chave é Bobbio, e oferece o vocabulário positivo da alternativa: a função promocional. Nos três planos distinguidos no item IV, o PL acerta no premonitivo e no persuasivo. Erra ao tratar o coativo como substituível pelo administrativo. A coação legítima do Estado é, nessa leitura, a coação subordinada à jurisdição.

A tese, em chave bobbiana: a saída garantista-promocional está em somar Bobbio (incentivos) a Ávila (procedimento) sem subtrair Hesse (Constituição) nem Ferrajoli (subordinação à lei). O PL fez a primeira soma — acertou. Fez também a segunda subtração — errou. A crítica não rejeita o esforço de modernização da LEF/80 nem nega o diagnóstico estatístico que motivou a Comissão. Consiste em devolver ao desenho legislativo a calibragem que faltou. A modernização vale o esforço, mas não vale qualquer preço.

IX. Conclusão

Uma observação institucional resta. A Comissão denominou seu próprio esforço “reforma do consenso”, invocando a “atuação consensual e concertada entre juristas” representativos da Fazenda Pública, Administração Tributária, CARF, Advocacia e Poder Judiciário. O consenso é real, mas seu perímetro é estreito. O contribuinte médio e pequeno — a microempresa que disputa pareceres da Fazenda em valores que não justificam aporte jurídico estruturado, o profissional liberal sob execução de tributo previdenciário, a pessoa física não-empresária no rol de inadimplentes — está sub-representado. O equilíbrio que faltou ao desenho legislativo refletirá, em alguma medida, esse desequilíbrio de representação. A tramitação no Congresso é a oportunidade de corrigir o que o consenso original não enxergou.

Exige-se da execução fiscal que seja devida antes de rápida; rápida antes de eficiente; eficiente antes de eficaz. O PL 2488/2022 inverte a ordem nos pontos críticos e mantém a ordem nos pontos virtuosos. A tarefa legislativa é preservar os segundos e corrigir os primeiros — sem perder de vista que a Constituição não é obstáculo a otimizar: é norma diretiva da forma como o Estado credor pode cobrar de seus contribuintes.

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Notas

1. Senado Federal, PL 2488/2022, do Senador Rodrigo Pacheco, apresentado em 16/09/2022 (texto original). Situação consultada em 25/09/2026 na ficha da matéria e nos dados abertos do Senado: “Pronto para deliberação do Plenário”, desde 10/12/2024; último informe, de 14/03/2025: “Aguardando inclusão em Ordem do Dia. Discussão, em turno único.”; nenhuma norma gerada.
2. Senado Federal, Comissão Temporária para exame de projetos de reforma dos Processos Administrativo e Tributário Nacional, Parecer nº 11/2024, de 05/12/2024, relator Senador Efraim Filho, pela aprovação na forma da Emenda nº 23-CTIADMTR (Substitutivo). No substitutivo, o incidente de desconsideração passa a ser aplicável, com bloqueio cautelar de bens do corresponsável (art. 45, § 5º); a execução extrajudicial de pequeno valor corre perante tabelião de protesto, com os incidentes decididos pelo juiz (arts. 18 a 35); não há regra de penhora de salários acima de vinte salários-mínimos; permanecem o procedimento administrativo de responsabilização (art. 17), a garantia como condição dos embargos (art. 47, § 1º) e a tentativa de penhora antes da citação (art. 44).
3. CNJ, Justiça em Números 2021 (ano-base 2020), pp. 176 e 181.
4. BOBBIO, Norberto. Dalla struttura alla funzione, 1977, volume em que o autor reuniu seus estudos sobre a função promocional do direito, como registra no prefácio de sua Teoria Geral do Direito.
5. ROSENVALD, Nelson; BRAGA NETTO, Felipe. Responsabilidade Civil — Teoria Geral, pp. 327-328.
6. MEIRELLES, Hely Lopes. Direito Administrativo Brasileiro, ed. de 2016, p. 186.
7. ÁVILA, Humberto. Sistema Constitucional Tributário. 5. ed., pp. 506-507.
8. DARZE, Andrea Medrado. Responsabilidade Tributária: solidariedade e subsidiariedade. Dissertação de Mestrado em Direito Tributário — Pontifícia Universidade Católica de São Paulo. São Paulo, 2009, pp. 231 e 261.
9. DIDIER JR., Fredie et al. Curso de Direito Processual Civil — Vol. 5, ed. de 2017, p. 992.
10. FONSECA, Pedro H. C. Lavagem de Dinheiro — Aspectos Dogmáticos, 2021, pp. 326-327.
11. DALLA PRIA, Rodrigo. Direito Processual Tributário, p. 363.
12. STF, Súmula Vinculante 28, página oficial, com o precedente representativo e a jurisprudência selecionada (Rcl 19.724 AgR, Rcl 20.617 AgR, Rcl 28.327 e Rcl 32.139 ED), consultada em 25/09/2026.
13. PAULSEN, Leandro. Constituição e Código Tributário Comentados à Luz da Doutrina e da Jurisprudência. São Paulo: Saraiva, 2017, pp. 4574-4575.
14. DIDIER JR., Fredie et al. Curso de Direito Processual Civil — Vol. 5, ed. de 2017, p. 92, onde a exigência de garantia prévia para os embargos à execução fiscal é tratada como “conclusão no mínimo questionável”.
15. HABERMAS, Jürgen, apud BUSTAMANTE, Thomas da Rosa de. Teoria do Precedente Judicial: a justificação e a aplicação de regras jurisprudenciais, 2012, p. 101.
16. ÁVILA, op. cit., pp. 506-507.
17. Cf. Direito Constitucional: Teoria, História e Métodos de Trabalho, p. 170; GRAU, Eros Roberto. Ensaio e Discurso sobre a Interpretação e Aplicação do Direito, pp. 31-32.
18. FONSECA, Lavagem de Dinheiro — Aspectos Dogmáticos, 2021, pp. 326-327.